4. Werkkostenregeling

Via de werkkostenregeling kan een werkgever zijn personeel onbelast allerlei zaken vergoeden en verstrekken. Blijft de werkgever in een jaar binnen de zogenaamde vrije ruimte, dan betaalt ook de werkgever geen belasting. Overschrijdt hij de vrije ruimte, dan betaalt hij 80% belasting via de eindheffing. Wel moet rekening gehouden worden met de gebruikelijkheidstoets.

4.1    Iets meer vrije ruimte werkkostenregeling in 2025

Via de werkkostenregeling kunt u als werkgever diverse zaken belastingvrij vergoeden of verstrekken aan uw personeel. Een bekend voorbeeld is het kerstpakket. Blijven de vergoedingen binnen de zogenaamde ‘vrije ruimte’, dan hoeft ook de werkgever hier geen belasting over te betalen. De vrije ruimte in de werkkostenregeling wordt in 2025 iets verhoogd naar 2% (in 2024 nog 1,92%) van de loonsom, tot een bedrag van € 400.000. Voor zover de loonsom hoger is, blijft de vrije ruimte over het meerdere 1,18%, net als in 2024.

Een en ander betekent dat de vrije ruimte in 2024 maximaal 1,92% x € 400.000 = € 7.680 bedroeg, plus 1,18% over het meerdere van de loonsom. In 2025 is dit dus maximaal 2% x € 400.000 = € 8.000, plus 1,18% over het meerdere van de loonsom. Dit betekent een kleine verhoging van de vrije ruimte van maximaal € 320.

Tip!

Een werkgever kan alleen gebruikmaken van de vrije ruimte als voldaan is aan de gebruikelijkheidstoets. De beoordeling van de gebruikelijkheidstoets kan lastig zijn. Als tegemoetkoming beschouwt de Belastingdienst alle vergoedingen van maximaal € 2.400 per persoon per jaar als gebruikelijk. Dit bedrag geldt wel in alle redelijkheid. Als het loon van uw werknemer door gebruik van deze € 2.400 bijvoorbeeld lager wordt dan het wettelijk minimumloon, mag u de € 2.400 niet (volledig) gebruiken.

Let op:
Als u de concernregeling toepast, wordt de vrije ruimte voor 2025 bepaald op 2% van de eerste € 400.000 van de totale loonsom van het concern en op 1,18% over het meerdere. U mag niet uitgaan van de vrije ruimte per onderdeel van het concern. De concernregeling kan dus alleen voordelig zijn als niet iedere bv binnen het concern de gehele vrije ruimte benut. Het onbenutte deel mag dan immers gebruikt worden door een andere bv binnen het concern.

Tip!
U kunt jaarlijks opnieuw kiezen of u de concernregeling toepast of niet. Ga eerst na of de concernregeling wel voordelig is voor u. Voor het jaar 2024 moet u dit doen uiterlijk in het tweede aangiftetijdvak van 2025. Voor het jaar 2025 hoeft u dat pas begin 2026 te doen.

4.2     Op tijd aanwijzen aan de vrije ruimte

De Hoge Raad heeft in april 2024 verduidelijkt hoe een werkgever een vergoeding, verstrekking of terbeschikkingstelling kan aanwijzen als eindheffingsloon in de vrije ruimte. Zonder zo’n tijdige aanwijzing vormt het anders individueel bij de werknemer belast loon. Als dat niet de bedoeling is van de werkgever, is het goed om onder meer de volgende regels over het aanwijzen in acht te nemen:

§ De wijze waarop een werkgever kan aanwijzen, is in beginsel vormvrij. Dit kan bijvoorbeeld door een mededeling van de werkgever hierover aan de werknemer of door vastlegging in de administratie.

§ De werkgever moet wel aannemelijk kunnen maken dat zo’n aanwijzing heeft plaatsgevonden.

§ Zo’n aanwijzing moet uiterlijk plaatsvinden op het moment dat de vergoeding door de werknemer wordt genoten. Dat zal over het algemeen op het moment van uitbetalen van de vergoeding zijn.

Met de Belastingdienst kan een discussie ontstaan over de vraag of een bepaalde vergoeding wel kan worden aangewezen als eindheffingsloon in de vrije ruimte. Dit vanwege de gebruikelijkheidstoets die daarvoor geldt. Als zo’n discussie bestaat, is het belangrijk om de vergoeding tijdig aan te wijzen als eindheffingsloon in de vrije ruimte. Doet de werkgever dat niet of te laat, dan kan dat niet later nog hersteld worden, aldus de Hoge Raad. De Hoge Raad heeft wel geoordeeld dat het tegelijkertijd met het aanwijzen als eindheffingsloon ook mogelijk is om de vergoeding individueel te verlonen bij de werknemer. Op die manier kan dan de (gerechtelijke) uitkomst van de discussie met de Belastingdienst worden afgewacht.

4.3     Verhoging thuiswerkvergoeding en andere normbedragen

Voor de extra kosten die verbonden zijn aan thuiswerken, kunt u – onder voorwaarden – een onbelaste vergoeding geven aan uw werknemer. Deze onbelaste vergoeding bedraagt in 2025 € 2,40 per dag (in 2024 nog € 2,35 per dag).

Ook het normbedrag voor de waarde van maaltijden in bedrijfskantines (of soortgelijke ruimtes) of tijdens personeelsfeesten op de bedrijfslocatie stijgt in 2025. Bedroeg dit normbedrag in 2024 nog € 3,90 per maaltijd, in 2025 bedraagt dit € 3,95 per maaltijd.

Tip!
Het normbedrag verminderd met een eventuele bijdrage van uw werknemer is loon voor uw werknemer. U kunt er echter ook voor kiezen om dit loon aan te wijzen als eindheffingsloon in de vrije ruimte.

Let op:
De Hoge Raad oordeelde in mei 2024 dat aan werknemers verstrekte gezonden maaltijden die onderdeel zijn van het arboplan van de werkgever, in de jaren tot en met 2021 gericht vrijgesteld zijn. Het normbedrag van maaltijden hoeft dan in die jaren niet toegepast te worden. Helaas is de gerichte vrijstelling die hiervoor geldt met ingang van 2022 aangescherpt. Hierdoor zijn voorzieningen die evident gericht zijn op de bevordering van de algemene gezondheid van werknemers niet gericht vrijgesteld. Daarmee is het vanaf 2022 niet meer mogelijk om voor dergelijke verstrekte gezonde maaltijden de gerichte vrijstelling toe te passen. Overigens kan een voorziening die met name gericht is op de bevordering van de algemene gezondheid van de werknemer in een individueel geval toch als een verplichte arbovoorziening kwalificeren en daarom gericht vrijgesteld zijn. De werkgever moet daarvoor onder meer vaststellen dat de werknemer een gezondheidsrisico loopt vanwege zijn arbeid.

Voor huisvesting op de werkplek kan – onder voorwaarden – een nihilwaardering gelden. Als deze nihilwaardering geldt, dan geldt ook voor de verstrekking van energie, water en bewassing een nihilwaardering. Voorwaarden voor de nihilwaardering zijn:

- De werknemer woont niet op de werkplek en heeft zijn woonplek elders.

-De werknemer moet redelijkerwijs wel gebruikmaken van de huisvesting op de werkplek voor het behoorlijk vervullen van de dienstbetrekking. Denk bijvoorbeeld aan een begeleider die slaapdiensten heeft in een gezinsvervangend tehuis of de brandweerman die op de kazerne slaapt.

Als deze nihilwaardering niet van toepassing is en er geen sprake is van een (dienst)woning, kunt u voor de waarde van de huisvesting op de werkplek een normbedrag in aanmerking nemen. Dit normbedrag voor huisvesting en inwoning stijgt van € 6,70 per dag in 2024 naar € 6,80 per dag in 2025. In het normbedrag zijn de verstrekking van energie, water en bewassing inbegrepen.

Is sprake van een dienstwoning (dat is alleen het geval als de woning voor een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking noodzakelijk is en de werknemer redelijkerwijs niet van het gebruik van de dienstwoning kan afzien), dan vormt de huurwaarde in het economische verkeer loon voor de werknemer. Hieraan zit wel een maximum van 18% van het jaarloon van de werknemer (bij een 36-urige werkweek). Let wel, als de werknemer een arbeidsduur heeft van minder dan 36 uur per week, moet het loon herrekend worden. Bij meer dan 36 uur per week mag het loon echter niet herrekend worden naar 36 uur.

4.4    Onbelaste vergoedingen tijdelijke verblijfkosten 2025

Kosten die werknemers maken tijdens zakelijke reizen – de tijdelijke verblijfkosten – kunt u onder voorwaarden onbelast vergoeden aan uw werknemers. Voor de hoogte van deze bedragen kunt u wellicht aansluiten bij de bedragen die ambtenaren onbelast krijgen als ze op dienstreis zijn.

De vergoeding van de verblijfskosten kan alleen gericht vrijgesteld – en dus belastingvrij – worden als er sprake is van een tijdelijk verblijf. Uw werknemer moet dan een zogenaamde ambulante werknemer zijn. Dat is het geval als uw werknemer steeds naar verschillende arbeidsplaatsen reist of als hij/zij doorgaans 1 keer per week op maximaal 20 dagen naar dezelfde arbeidsplaats reist.

Let op:

Reist een werknemer vaker dan 20 dagen naar dezelfde arbeidsplaats, maar met onderbrekingen en dus niet aaneengesloten? Bij een incidentele onderbreking loopt de referentieperiode waarin de 20 dagen berekend worden gewoon door. Dat is anders bij langere onderbrekingen. Dan begint een nieuwe referentieperiode voor het tellen van de maximale 20 dagen. Om te beoordelen of een nieuwe referentieperiode begint na een onderbreking, kunt u contact met ons opnemen.

Behalve aan ambulante werknemers kunt u ook de tijdelijke verblijfkosten gericht vrijgesteld vergoeden van een werknemer die om zakelijke redenen (nog) niet bij de plaats van het werk gaat wonen. Dit is bijvoorbeeld het geval bij tijdelijke projecten of als de werknemer nog in de proeftijd zit.

Het is toegestaan om voor de vergoeding van de tijdelijke verblijfkosten aan te sluiten bij de onbelaste verblijfkostenvergoedingen die ambtenaren op dienstreis kunnen krijgen. U mag dat doen voor werknemers die vanuit kostenoogpunt in gelijke omstandigheden verkeren als ambtenaren op dienstreis. Verder is vereist dat u dezelfde vergoedingen toekent als volgens de cao Rijk en ook dezelfde voorwaarden hanteert. Denk hierbij aan bijvoorbeeld de minimale verblijfsduur en de in de cao Rijk genoemde hoogte van de vergoedingen.

Let op: 

De regeling is in 2024 aangescherpt. Voorheen was het namelijk voldoende als de voorwaarden vergelijkbaar waren. Had u al vóór 2024 een vergoedingsregeling, dan mocht u die in 2024 voortzetten. Vanaf 2025 moet u echter voldoen aan de nieuwe voorwaarden.

De vergoedingen en gericht vrijgestelde bedragen voor ambtenaren op binnenlandse dienstreizen zijn in 2025:

  Verblijfkosten   Vergoeding 10.2 cao Rijk Gericht vrijgesteld

   Kleine uitgaven overdag        € 7,02                                     € 6,27

   Kleine uitgaven ’s avonds      € 20,95                                   € 12,54

   Logies                                         € 152,19                                    € 150,55

   Ontbijt                                        € 14,87                                     € 14,87

   Lunch                                         € 21,40                                     € 12,51

   Avondmaaltijd                         € 32,37                                      € 31,40

Let op!

Behalve dat u moet aansluiten bij deze vergoedingen, moet u dus ook dezelfde voorwaarden hanteren. Deze voorwaarden vindt u in onderdeel 10.2 van de cao Rijk.

Uit de voorwaarden komt onder meer naar voren dat een ambtenaar die de kosten van de dienstreis declareert geen betaalbewijzen hoeft bij te voegen van bovenstaande uitgaven. U kunt deze kosten daarom ook aan uw werknemer vergoeden zonder dat deze een factuur of betaalbewijs hiervan overlegt. Uiteraard moet wel aannemelijk worden gemaakt dat de werknemer daadwerkelijk voor het werk heeft gereisd en overnacht.

Let op:

U moet dus aansluiten bij de bedragen in de cao Rijk. Voor zover de vergoeding op basis van deze cao hoger is dan het gericht vrijgestelde bedrag, vormt dat meerdere individueel loon bij de werknemer. U kunt er ook voor kiezen het meerdere aan te wijzen in de vrije ruimte. Bij overschrijding van de vrije ruimte in een jaar bent u hierover 80% eindheffing verschuldigd.

Ook voor buitenlandse dienstreizen geldt dat aangesloten moet worden bij de voorwaarden en bedragen in de cao Rijk (zie onderdeel 10.3 van de cao Rijk). De berekening van de bedragen voor buitenlandse dienstreizen is afhankelijk van de tijdelijke verblijfplaats. Een overzicht vindt u in bijlage 6 van de cao Rijk.

1.5    Cafetariaregeling kan kostenneutraal

Met een zogenaamde cafetariaregeling kunt u vastleggen dat werknemers brutoloon ruilen voor een vergoeding voor bepaalde in die regeling vastgelegde doelen. Als voor zo’n doel een gerichte vrijstelling voor de loonheffingen geldt, kan het brutoloon netto uitbetaald worden, omdat de gericht vrijgestelde vergoeding daarvoor in de plaats gekomen is. Uw werknemer kan het gehele geruilde bedrag voor het doel inzetten.

Geldt er geen gerichte vrijstelling, dan kunt u het uitgeruilde doel aanwijzen als eindheffingsloon in de vrije ruimte, mits dit voldoet aan het gebruikelijkheidscriterium. Ook in zo’n geval kan het brutoloon netto uitbetaald worden. U kunt als werkgever dan echter wel tegen belastingen aanlopen. Dit is het geval als het totaal van vergoedingen, verstrekkingen en terbeschikkingstellingen dat u aanwijst in de vrije ruimte in een jaar hoger is dan het bedrag van uw vrije ruimte. In zo’n geval betaalt u 80% eindheffing over het meerdere.

In beginsel keurt de Belastingdienst een uitruil binnen een cafetariaregeling niet goed als de ruil leidt tot een voorzienbaar nadelige transactie voor de werknemer. De Belastingdienst heeft in april 2024 echter bevestigd dat u bij de uitruil van brutoloon in een cafetariaregeling wel rekening mag houden met een eventuele eindheffing voor de werkgever als gevolg van overschrijding van de vrije ruimte. U kunt daarom met uw werknemer afspreken dat u een lager bedrag uitruilt, zodat de uitruil ook voor u als werkgever kostenneutraal verloopt.

Voorbeeld
In een aan de Belastingdienst voorgelegde casus wilde een werknemer met een brutomaandloon van € 3.000 onder de cafetariaregeling € 600 uitgeven voor het leasen van zonnepanelen. De werkgever had uitgerekend dat de werknemer hiervoor € 740 brutoloon moest inleveren om dit kostenneutraal te laten verlopen voor de werkgever. Bij inleveren van € 740 brutoloon en ontvangst van een nettovergoeding van € 600 in ruil daarvoor, hield de werknemer netto € 171 meer over dan zonder de ruil.

De Belastingdienst had geen probleem met deze ruil, waarin de werkgever in feite gecompenseerd werd om het een en ander voor de werkgever kostenneutraal te houden.

Let op:
De vraag die aan de Belastingdienst gesteld was, ging met name over de vraag of in deze situatie niet sprake zou zijn van een voorzienbare nadelige transactie voor de werknemer. Daarnaast kan binnen een uitruil ook altijd nog de vraag opkomen of voldaan is aan het zogenaamde gebruikelijkheidscriterium waar een aanwijzing in de vrije ruimte aan moet voldoen. In het voorbeeld ontstond daarover geen conflict, omdat de werkgever per werknemer in totaal niet meer dan € 2.400 als eindheffingsloon in de vrije ruimte aanwees.